Расходы на рекламу относятся к особой категории расходов, к которым налоговые органы традиционно относятся с настороженностью, изначально подозревая плательщиков в минимизации налогов за счет таких расходов.

Особое внимание обращается на подтверждение таких расходов не только первичными документами, но также и иными документами, подтверждающими, что услуги были на самом деле оказаны (эфирные справки, фотоотчеты и т.д.). Ниже мы попробуем разобраться с тем, на что следует обращать внимание, заключая договора на рекламу.

Налог на прибыль

Расходы на проведение рекламы без ограничений включаются в состав расходов на сбыт на основании норм подпунктов 138.10.3 и 140.1.5 Налогового кодекса (НК). Причем нормами НК не предусмотрены условия относительно рекламы только лишь продаваемых товаров (работ, услуг). Из этого следует, что потраченные предприятием средства на рекламу, подтвержденные соответствующими документами, учитываются в составе расходов на сбыт.

При этом такие расходы должны быть связаны с хозяйственной деятельностью и документально подтверждены (о чем свидетельствуют нормы подпунктов 14.1.27 и 138.2 НК).

Однако напоминаем, что есть ограничения по включению расходов на приобретение услуг рекламы у нерезидента в размере, превышающем 4 процента дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг) за предыдущий год (о чем свидетельствуют нормы подпункта 139.1.13 НК). Кроме того, не включаются в полном объеме расходы на рекламу, которые приобретены у нерезидента, имеющего офшорный статус.

Такое мнение изложено в Обобщающей налоговой консультации относительно отнесения расходов на оплату маркетинговых и рекламных услуг в состав расходов плательщика налога на прибыль, утвержденной приказом ГНС Украины от 15.02.2012 г. № 123.

Для того чтобы иметь возможность включить данные расходы в состав расходов для целей налогообложения, предприятию необходимо соблюсти ряд условий, которые мы и рассмотрим ниже.

«Реклама» в понимании норм статьи 1 Закона Украины «О рекламе» от 03.07.1996 года № 270/96-ВР (далее – Закон № 270) означает информацию о лице или товаре, распространенной в любой форме и любым способом и предназначенной сформировать или поддержать осведомленность потребителей рекламы и их интерес относительно таких лица или товара.

Мероприятия рекламного характера — мероприятия по распространению рекламы, предусматривающие бесплатное распространение образцов рекламируемых товаров и / или их обмен потребителям одного количества или одного вида товаров, которые рекламируются, на другой.

Иными словами, законодательными нормами не установлено ограничений относительно способов проведения рекламы, то есть любая информация (устная, письменная), содержащая в себе сведения о предприятии и его хозяйственной деятельности, является рекламой.

В зависимости от целей выделяют такие виды рекламы:

• Реклама в средствах массовой информации (телевидение, радио, газеты, журналы, справочники, каталоги и бюллетени);
• Реклама в интернете (баннер (прямоугольное графическое изображение), текстовая реклама, видеоролики, реклама в поисковых системах);
• Реклама на и в общественном транспорте;
• Наружная реклама (Биг борд, баннер, щиты, растяжки, указатели, вывески, штендеры (раскладные конструкции с названием фирмы, телефоном и списком предоставляемых услуг), липкая аппликация (плакат, стикер), городские конструкции и пр.);
• Бесплатная раздача рекламной продукции (POS материалов, флаеров, листовок, буклетов, визиток, прайс-листов, рекламных проспектов, брошюр, афиш, плакатов, каталогов, блокнотов, дневников с нанесением логотипа, адреса и телефона компании и пр).

Отражение расходов на проведение рекламных мероприятий возможно лишь при наличии соответствующих подтверждающих документов. При этом обязательным условием для включения таких затрат в состав расходов в налоговом учете является исключительнорекламный характер таких мероприятий. В связи с этим предприятию необходимо четко определить, подпадают ли его хозяйственные операции под определение рекламы, и обеспечить документальное подтверждение этих операций.

Как мы знаем, предприятие может самостоятельно проводить рекламу, а может поручить ее изготовление и распространение рекламным агентствам или другим производителям и распространителям рекламы.

Если предприятие заключает договор с рекламным агентством, все организационные вопросы по проведению рекламы берет на себя агентство. В таком случае предприятию необходимо заключить договор на размещение рекламы с рекламным агентством, которое размещает рекламу в СМИ или проводит рекламные мероприятия (например, организует выставку с бесплатной раздачей материалов).

В договоре на размещение рекламы в СМИ могут быть указаны наименования печатных изданий, в которых будут публиковаться рекламные материалы, или телеканалов, на которых будут транслироваться видеоролики, периодичность публикации или трансляции, а также другие вопросы, связанные с размещением рекламы в СМИ.

В договоре на проведение рекламных мероприятий целесообразно указать наименования передаваемой продукции или порядок приобретения, изготовления и распространения рекламных материалов в рамках запланированных рекламных акций.

Обязательными реквизитами договоров на рекламные услуги являются:

• Условия изготовления или размещения рекламы;
• Перечень выполняемых работ;
• Порядок и сроки выполнения заказа;
• Порядок и сроки расчетов;
• Сумма договора.

При заключении договоров на изготовление рекламных носителей следует исходить из того, что они являются объектами авторского права. Итак, кроме общих положений подряда (статьи 837 — 864 Гражданского кодекса) такие договоры должны содержать элементы авторских договоров. То есть договором на изготовление рекламного носителя желательно оговорить вопрос передачи (или не передачи) имущественных авторских прав.

Рекламные носители, по которым к предприятию не переходит имущественное авторское право, отражаются в учете как расходы на размещение рекламы. Рекламные носители, по которым к предприятию переходит имущественное авторское право, признаются нематериальными активами с соответствующим начислением амортизации согласно нормам 145.1.1 НК.

Примером предмета договора, заключаемого с рекламным агентством, может быть: «Рекламное агентство обязуется по заказу Рекламодателя изготовить рекламный аудиоролик продолжительностью 20 секунд и обеспечить его размещение в эфире радиостанции «Альфа» в течение шести месяцев не менее трех раз в сутки по графику, согласованному отдельно сторонами. Фактическое количество и стоимость размещений ежемесячно указывается в Акте приема-передачи, который складывается между рекламодателем и рекламным агентством в последний день каждого месяца. Имущественные авторские права на ролик не передаются Рекламодателю».

Документом, подтверждающим факт оказания услуг (выполнения работ) по данному договору, является акт выполненных работ (предоставленных услуг) или накладная на передачу рекламной продукции. Это в равной мере относится ко всем видам рекламы: в СМИ, на радио и телевидении, при изготовлении рекламных образцов и щитов наружной рекламы и т.д.

В качестве рекламной продукции могут выступать этикетки, рекламные листовки, афиши, фирменная упаковка, каталоги, проспекты, календари и т.д. Для наружной рекламы продукцией являются щиты и другие выносные конструкции. В случае рекламы на телевидении – это видеоролики, на радио и в прессе — объявления.

При публикации объявления в СМИ, для подтверждения факта оказанных услуг необходимо наличие копии или оригинала той части издания, в которой было опубликовано объявление. При размещении объявления на радио или телевидении целесообразно иметь эфирную справку с указанием количества и даты выходов в эфир.

Кроме того, целесообразно иметь отчеты о проведении рекламных мероприятий (фотоотчеты, отчеты с описанием количества и ассортимента розданной продукции и пр.).

Предприятию, которое самостоятельно разрабатывает схему мероприятий по организации рекламной компании, необходимо оформитьприказ о проведении рекламных мероприятий с содержанием таких реквизитов:

• дата, место и цель их проведения, например, «бесплатная раздача (продажа по сниженным ценам, розыгрыш) товаров для увеличения потребительского спроса осуществляется исключительно в рекламных целях»;
• наименование и количество товаров, которые будут розданы (проданы, разыграны);
• порядок раздачи (продажи, розыгрыша) товаров в рамках рекламной акции;
• круг лиц, ответственных за организацию и выполнение подготовительных работ, сроков;
• дата начала и окончания рекламной акции;
• другая информация, которая также свидетельствует о рекламном характере деятельности.

Также целесообразно разработать календарный план подготовки к проведению рекламных мероприятий с указанием сроков и ответственных лиц (особенно в случае проведения нескольких рекламных мероприятий одновременно), составить смету расходов с указанием номенклатуры и количества образцов товаров, рекламных материалов.

При бесплатной передаче товаров и рекламных материалов составляются акты на списание. Как правило, по окончании рекламного мероприятия в отчете о его проведении подводятся итоги (при раздаче товаров в рекламных целях можно собрать отзывы и предложения относительно товара, улучшение его качества, фотоотчеты при размещении наружной рекламы).

Если условиями рекламной акции предусмотрена реализация товаров по сниженным ценам, то документами, подтверждающими такую реализацию, будут расчетные документы (чек, квитанция, банковская выписка).

В случае размещения рекламы в интернете, в том числе посредством размещения рекламных баннеров, желательно периодически делать «скрин-шоты» (снимки изображения текущего состояния экрана), что позволит подтвердить реальный факт размещения рекламы. Кроме того, можно запросить специальный статистический отчет у рекламодателя. Как правило, в подобных отчетах содержится следующая информация: какое количество и каких именно баннеров было показано, сколько из этих показов были уникальными (физически различным людям), какое количество показов закончилось нажатием на баннер (кликом) и переходом на сайт, из каких регионов пришли посетители, которые увидели или нажали на баннер.

Если предприятие регистрирует свой сайт (Web-страницу), то расходы на создание сайта являются расходами на создание объекта нематериального актива. Амортизация таких нематериальных активов осуществляется на основании норм подпункта 145.1.1 НК в течение срока полезного использования не менее двух лет. Ежемесячные расходы на содержание сайта относятся к расходам в налоговом учете.

Еще одной разновидностью рекламы является «имиджевая» реклама. В целом ее можно охарактеризовать как особый вид рекламных мероприятий, которые направлены на создание благоприятного имиджа рекламируемой компании (бренда) или реализуемого товара путем рекламы определенного лица. Имиджевая реклама может распространяться различными способами, в частности через СМИ, Интернет, средства размещения наружной рекламы и др.

Учитывая же то, что одной из целей имиджевой рекламы является формирование у потребителей ассоциации имени предприятия и его товарного знака с высоким качеством товаров и услуг, в рамках рекламы могут осуществляться также мероприятия по бесплатному распространению продукции (собственной или чужой с торговой маркой (логотипом) предприятия).

Как уже отмечено ранее, нормами НК не предусмотрены ограничения по рекламе. Следовательно, в налоговые расходы может попасть и «имиджевая» реклама. И хотя это косвенно подтвердила ГНАУ в письме от 18.05.2011 года № 9199/6/17-0416, четкий вывод в нем сделан не был. Поэтому не исключено, что при проверке могут возникнуть проблемы при отнесении на расходы такой рекламы. В связи с чем, для подтверждения расходов на имиджевую рекламу желательно приводить в ней информацию о реализуемых лицом товарах (работах, услугах) и иметь в наличии образцы рекламных проспектов (объявлений).

Обращаем внимание, что часто компании в целях распространения информации проводят рекламные мероприятия, в ходе которых проводится бесплатная раздача продукции с нанесением логотипа/торговой марки. Однако применение торговой марки на товарах и при предоставлении услуг, для которых она зарегистрирована, на упаковке товаров, в рекламе, печатных изданиях, на вывесках, во время показа экспонатов на выставках и ярмарках, в документации, связанной с введением упомянутых товаров и услуг в хозяйственное (коммерческое) обращение, признается использованием торговой марки в сфере хозяйствования на основании норм статьи 157 Хозяйственного кодекса.

Следовательно, если предприятие планирует наносить логотип/торговую марку (зачастую это логотип/торговая марка материнской компании-нерезидента), необходимо иметь лицензионный договор на право его/ее использования, а также документ о международной регистрации такого логотипа/торговой марки.

Таким образом, при условии корректного оформления приведенных выше документов, предприятие имеет право на отнесение расходов на рекламу в состав расходов для целей налогообложения налогом на прибыль. 

НДС

Отмечаем, что операции по бесплатному распространению носителей информации, выполняющих одну лишь рекламную функцию, НДС облагаться не должны, поскольку не относятся к операциям поставки товаров. Связано это с тем, что под товарами в понимании норм подпункта 14.1.244 НК подразумеваются материальные и нематериальные активы.

Однако напоминаем, что согласно нормам подпункта 188.1 НК бесплатные раздачи товаров облагаются НДС по обычным ценам. В связи с чем, при проверках существует риск доначисления НДС по таким операциям, хоть они и носят рекламный характер.

Поэтому во избежание конфликтов с контролирующими органами целесообразно указывать для целей налогообложения НДС приемлемую цену, отличную от нуля, и документально подтвердить соответствие ее уровню «обычных цен», например, с помощью приказа о проведении рекламных мероприятий.

Кроме того, при приобретении у нерезидента услуг рекламы у предприятия возникают налоговые обязательства по НДС в соответствии с нормами подпункта 186.3 «б» НК с последующим включением сумм НДС в налоговый кредит в следующем месяце согласно нормам 198.2 НК.

Налог на доходы нерезидентов

Обращаем внимание, что в соответствии с нормами подпункта 160.7 НК предприятия, осуществляющие выплаты нерезидентам за производство или распространение рекламы о таком предприятии, при такой выплате уплачивают налог по ставке 20% суммы такой выплаты за собственный счет. То есть для применения этой нормы необходимо одновременное выполнение двух условий: выплата от предприятия должна осуществляться непосредственно нерезиденту и эта выплата должна быть за производство или распространение рекламы именно о таком предприятии.

Таким образом, эта норма не применима к случаям, когда:

• В Украине предприятие — резидент оплачивает услуги рекламного агентства — резидента с производства или распространения рекламы о своей деятельности за пределами Украины;
• Рекламное агентство — резидент привлекает нерезидентов для производства или распространения рекламы за пределами территории Украины о другом резиденте.

Такое мнение подтверждено письмом ГНСУ от 03.03.2012 года № 6325/7/15-1217.

В регистрах бухгалтерского учета расходы на рекламу отражаются в составе расходов сбыт. Для учета таких расходов используется бухгалтерский счет 93 «Затраты на сбыт».

Источник: Бухгалтер911